1. Definire si caracterizare
Evaziunea fiscala constituie la momentul prezent un fenomen economic si social complex. Este imperios necesar, pentru toate statele lumii, ca urmarile nocive ale acestui fenomen sa fie limitate, micsorate, sa-si piarda din anvergura, in conditiile in care a devenit clar pentru toata lumea ca ele nu pot fi eradicate. Evaziunea fiscala are un efect direct si neintarziat asupra nivelurilor incasarilor fiscale, fapt ce conduce nemijlocit la dezechilibre in mecanismele pietei, precum si la imbogatirea, in mod ilicit, a practicantilor acestei metode de inselaciune ce afecteaza statul si in ultima instanta, pe fiecare dintre noi, contribuabili onesti. Existand mai multe interpretari, denumiri si acceptiuni ale acestui fenomen, este normal ca el sa fie si greu de definit. Sunt utilizate sintagme de genul "frauda, frauda ilegala, evaziune internationala, frauda legala, evaziune internationala, frauda prin lege, economie subterana". Nu doar terminologia constituie un element de confuzie, ci si legea ambigua, granita dintre licit si ilicit fiind foarte fragila.
Legea nr. 87 din 18 octombrie 1994, publicata in Monitorul Oficial nr.299 din 24.10.1994, in primul sau articol, considera evaziunea fiscala ca fiind "sustragerea prin orice mijloace, in intregime sau in parte, de la plata impozitelor, taxelor si a altor sume datorate bugetului asigurarilor sociale de stat si fondurilor speciale extrabugetare de catre persoanele fizice si persoanele juridice romane sau straine . "
Motivele pentru care in Romania acest fenomen este greu de impiedicat si cuantificat sunt complexe si numeroase, printre ele putand fi amintite: multiplele imperfectiuni si particularitati in domeniul legislatiei fiscale, organizarea activitatii fiscale, nefolosirea metodei contabilitatii nationale pentru evidenta macroeconomica, evaziunea masiva realizata de diferite grupuri de interese si agenti economici aparuti doar pentru a beneficia de lacunele legilor, lipsa unui cod fiscal, principiul confidentialitatii bancilor s.a.
In Romania nu se poate spune ca evaziunea fiscala a fost importata, insa acest fenomen este o urmare a situatiei economice, a permisivitatii autoritatilor, a grupurilor de interese ce isi urmaresc afacerile proprii sub obladuirea unor guvernari trecute ori prezente, a nivelului de trai al majoritatii cetatenilor, a gradului de civilatie, cultura si constiinta civica, si mai ales, a politicilor fiscale agresive si chiar exagerate uneori duse de catre autoritati. Nu degeaba s-a constatat, in timp, prin intermediul experientei, ca un sistem fiscal nu este eficient ori potrivit in functie de nivelul mare al incasarilor ci de gradul in care acesta este acceptat de contribuabil, fie el persoana fizica ori juridica.S-au dezvoltat in timp numeroase mijloace pentru a ocoli plata obligatiilor fiscale, insa cei ce le utilizeaza pot fi impartiti in doua categorii: cei care, exploateaza insuficientele actelor normative din domeniu si cei care utilizeaza procedee ilicite. Evaziunea fiscala legala este o actiune a contribuabilului de a ocoli legea, recurgand la o combinatie neprevazuta de lege si deci "tolerata" prin scapare din vedere. Suportul legal al acestora este dat de principiul ca ceea ce legea nu interzice este permis. Art.983 din Codul Civil Roman de exemplu prevede: "conventiile trebuie interpretate in sensul cel mai favorabil debitorului". Faptele de evaziune fiscala bazate pe interpretarea favorabila a legii cel mai frecvent folosite sunt:
1. Investirea unei parti a profitului realizat in achizitii de bunuri pentru care statul acorda facilitati, desi utilitatea acestora nu este aceeasi cu cea gandita de legiuitor, in scopul cresterii economice si dotarii cu tehnologie moderna(exemplu: autoturismele) Folosirea in anumite limite a prevederilor legale cu privire la donatiile filantropice, indiferent daca acestea au avut loc sau nu;
2. Scaderea din venitul impozabil a cheltuielilor de protocol, reclama si publicitate - mult mai mari decat cele care rezulta din aplicarea cotelor legale;
3. Unii agenti economici constituie fonduri de amortizare sau de rezerva mult mai mari decat ar fi justificat din punct de vedere economic, diminuandu-se astfel cuantumul venitului impozabil
4. Intocmirea unor acte de plata a unor sume de bani din venituri pentru achizitionarea unor utilaje, masini, materii prime sau alte bunuri, neprimite in realitate, pentru ca dupa expirarea perioadei de impunere sa-i fie returnate sumele platite fictiv, cu consecinta diminuarii impozitului;
Evaziunea fiscala ilicita se poate defini ca fiind o actiune constienta a contribuabilului ce violeaza o prescriptie legala cu scopul de a nu plati obligatiile fiscale cuvenite. In acest scop se recurge la diminuarea obiectului impozabil sau folosirea altor cai de sustragere. Frauda fiscala presupune, dincolo de o violare a spiritului legii si a intentiei legiuitorului, o incalcare directa si deliberata a regulilor impuse pentru stabilirea si plata impozitului. Astfel, este cazul disimularii materiei impozabile prin absenta declaratiei de impunere sau prin operatii fictive ori de creare de societati fictive. Determinarea tuturor procedurilor prin care se poate savarsi evaziunea fiscala frauduloasa nu este posibila, dar din experientele acestui gen de cazuri se pot enumera, intre altele:
1. Inregistrarile in contabilitate efectuate astfel incat rezultatele sa fie micsorate;
2. Introducerea in tara prin intermediul firmelor fantoma de marfuri din import fara acte de provenienta pentru a fi sustrase de la plata obligatiilor fiscale;
3. Nedeclararea tuturor marfurilor in vama sau prin subevaluarea acestora, urmata de valorificarea lor la preturile pietiei si sustragerea astfel de la plata in intregime a taxelor vamale;
4. Inregistrarea partiala a veniturilor realizate fie prin neintocmirea documentelor de evidenta primara, fie prin inscrierea in acestea a unor date nereale cu privire la pret, cheltuieli, cantitati etc;
5. Inscrierea unor preturi/valori, chirii, dobanzi, garantii materiale mai mici decat cele reale in diferite contracte incheiate de contribuabil ( de vanzare-cumparare a unor bunuri mobile sau imobile, de furnizare de marfuri, de sponsorizare a unor activitati, de inchiriere ori concesionare la sau de la alte persoane fizice sau juridice a unor fonduri de comert de imprumut sau de credit cu o anumita dobanda sau in anumite conditii oneroase etc);
6. Necuprinderea unor operatiuni ce intra in sfera TVA in baza de calcul a taxei sau necuprinderea in TVA a tuturor facturilor;
7. Neevidentierea si nevirarea TVA aferenta avansurilor incasate de la clienti;
8. Sustragerea de la plata TVA aferenta importului de bunuri prin prezentarea in vama a unor acte fictive de donatie ori facturi externe subevaluate precum si neincluderea in deconturi a TVA amanata la plata in vama;
9. Infiintarea de conturi pasive cu nomenclaturi fictive;
10. Nejustificarea cu documente legale a inregistrarilor in evidenta contabila;
11. Inregistrarea in conturi personale a unor parti din beneficiu;
Frauda fiscala este un fenomen in primul rand social, ea reflectand prin procedeele sale atat structura societatii cat si nivelul tehnic al sistemului fiscal al acesteia. Indiferent de locul ocupat pe scara sociala, contribuabilul evazionist foloseste cele mai diverse tehnici de la cele elementare, pana la cele mai sofisticate. Multitudinea de impozite si taxe pe care trebuie sa le suporte contribuabilul - persoana fizica ori juridica - dar mai ales marimea exagerata a acestora, a condus de-a lungul timpului la identificarea de cai pe cat de ingenioase si de eficiente pentru practicant, pe atat de nocive pentru colectori, dar si pentru noi toti, in ultima instanta( pentru societate si pentru piata interna in general).
Tehnicile de fraudare se pot clasifica dupa mai multe criterii(Nicolae Hoanta - Evaziunea fiscala):
Criteriul fiscal este criteriul in baza caruia se distinge frauda care se sprijina pe asezarea impozitului si cea care are loc in stadiul platii obligatiei fiscale. Evident, prima este cea mai raspandita, constand in diminuarea bazei impozabile prin minimizarea veniturilor, beneficiilor sau cifrei de afaceri ori prin maximizarea cheltuielilor deductibile din punct de vedere fiscal. Evaziunea fiscala care are loc cu ocazia platii obligatiilor fiscale se refera in special la taxele vamale (evaziune vamala) si taxa pe valoarea adaugata.
Criteriul material permite sa se distinga doua mari tehnici de frauda: prima, ascunderea materiei impozabile, iar cea de-a doua majorarea cheltuielilor deductibile. Tot in functie de acest criteriu s-a procedat la distingerea intre evaziunea fiscala savarsita prin actiune si cea savarsita prin omisiune. Daca prima presupune un comportament activ (ex: folosirea unui inscris fictiv), cea de-a doua se caracterizeaza printr-o abtinere, cum ar fi nedeclararea unui venit.
Criteriul subiectiv, ce tine de autorii fraudei, distinge intre evaziunea fiscala savarsita de persoanele fizice si cea savarsita de persoanele juridice. Aceasta distinctie este necesara in ceea ce priveste stabilirea raspunderii si sanctiunii.
Criteriul cantitativ opune frauda artizanala, foarte larg raspandita, fraudei industriale, aceasta din urma putand fi caracterizata ca o componenta a crimei organizate.
Criteriul geografic delimiteaza evaziunea fiscala nationala de cea internationala, chiar daca garnita dintre acestea a fost deja surmontata.
Frauda fiscala artizanala are ca si caracteristica majora faptul ca ea este definita mai putin de modalitatile de savarsire sau de amploarea sustragerilor de la plata impozitelor, cat de modul izolat, pe cont propriu, de actiune al autorilor ei. Intr-o asemenea situatie faptuitorul actioneaza singur sau cel mult in forme clasice de participatie penala, sfera acestor participanti marginandu-se la nivelul salariatilor din firma, familie, prieteni, parteneri de afaceri. Nu se recurge la o organizatie clandestina infiintata in acest scop. Frauda artizanala este un fenomen cotitian. Exemplele sunt multiple si ele merg de la o banala diminuare a pretului real de vanzare a unui imobil, pana la omiterea inregistrarii veniturilor in contabilitate sau majorarea cheltuielilor deductibile.
Frauda fiscala industriala se realizeaza printr-o divizare a actiunii prin care se savarseste frauda, in cadrul unei retele subterane, care are rolul de a sprijini si acoperi operatiunile fictive. In acest caz sunt implicate mai multe persoane fizice si/sau juridice, pentru realizarea, de regula, de profituri foarte mari, prin sustragerea in mod fraudulos de la plata impozitelor.
